حسابرسي مالي باب 3

www.hesabdar1.ir



حسابرسي مالي


باب سوم


برنامه حسابرسی وجوه نقد

کارهایی را که حسابرسان برای اثبات وجوه نقد انجام میدهند عبارتند از:

الف- سیستم کنترل  داخلی وجوه نقد را ارزیابی کنید.



حسابرسان در حسابرسی شرکت های کوچک میتوانند براساس پرسش هایی از صاحبان و کارکنان شرکت های مورد اجرا تهیه کنند.

در شرکت های بزرگتر برای تشریح ساختار کنترل داخلی معمولاً از پرسشنامه کنترل های داخلی استفاده می‌نمایند.

پرسشنامه کنترل های داخلی موارد مربوط به پرداخت های نقدی بابت حقوق و دستمزد وسود وسهام را دربر می‌گیرد.

اصطلاح آزمون شناخت سیستم به معنای ردیابی چند معامله در هر مرحله از سیستم است تا مشخص شود معاملات در واقع به گونه معلوم شده در نمودگر اجرامی شود.



حسابرسان باید مشخص کنند کدام آزمون های اضافی کنترل ها احتمالاً سبب کاستن از آزمون های  محتوا خواهد شد تا در نتیجه هزینه کمتری واقع شود.



نمونه های از این گونه آزمون ها به شرح زیر است:

الف-جمع دفتر روزنامه صندوق را امتحان و نقل اقلام آن را به دفاتر کل و معین ردیابی کنید.

جزئیات صورت دریافت های نقدی را با دفتر روزنامه دریافتهای نقدی، نقل به حساب های دریافتی و فیش های واریز وجه به بانک مقایسه کنید.

مقایسه ثبت های روزانه در دفتر روزنامه دریافتهای نقدی با وجوه واریزی ممکن است گونه ای از تقلب را آشکار سازد که به آن  کلاه به کلاه کردن می‌گویند.

یعنی کتمان کسری وجوه  نقد از طریق تاًخیر در ثبت وجوه نقد دریافتی .










جزئیات تعدادی از پرداختهای نقدی ثبت شده در دفتر روزنامه پرداختهای نقدی را با معین بستانکاران سفارشهای خرید،گزارشهای دریافت کالا،فاکتورهای خرید و چکهای صادر شده مقایسه و تطبیق کنید.

وجود کنترلهایی که اطمینان دهد پرداختهای نقدی طبق مجوزهای مناسبی صورت گرفته است لازمه کنترلهای داخلی رضایت‌بخش در مورد پرداختهای نقدی است. آزمون پرداختهای نقدی مستلزم ردیابی تعدادی از پرداختهای منعکس در دفتر روزنامه پرداختهای نقدی به مدارک اولیه؛ یعنی،برگه ها سفارشهای خرید، گزارشهای دریافت کالا، فاکتورهای خرید و چک‌های صادر شده؛ است. حسابرسان هنگام رسیدگی به این مدارک می‌توانند بسیاری از کنترلهای داخلی پرداختهای نقدی را نیز آزمون کنند

چنانچه حسابرسان نسبت به بهره گیری صاحبکار از تخفیفات خرید تردید داشته باشند یا گمان برند که کارکنان صاحبکار از اینگونه تخفیفات بطور متقلبانه سوءاستفاده می‌کنند. تخفیفات نقدی خرید را آزمون می‌کنند. تقلبات زیادی در مورد پرداختهای نقدی به شکل صدور چک به مبلغ کل فاکتور خرید در طول مدت فرصت برای استفاده از تخفیفات نقدی صورت گرفته است .

خطر کنترل را برآورد وآزمون‌های محتوا را طراحی کنید

برآورد خطر کنترل مستلزم شناسایی نقاط ضعف و قوت سیستم کنترل داخلی، بسط و تحدید روشهای حسابرسی و ارائه پیشنهادهای اصلاحی برای درج در گزارش بررسی کنترلهای داخلی به صاحبکار است سپس، حسابرسان پیش‌نویس آن بخشی از برنامه حسابرسی را که به آزمونهای محتوای معاملات نقدی و مانده‌های وجوه نقد اختصاص دارد، تهیه می‌کنند.

آزمونهای محتوا

صورت ریز مانده های وجوه نقد را دریافت و با دفتر کنترل تطبیق کنید

حسابرسان صورت ریز تمام مانده‌های وجوه نقد را از صاحبکار دریافت میرکنند. صورت ریز موجودیهای نزد بانک بطور معمول شامل نام بانک، شماره حساب، نوع حساب و مانده پایان سال طبق دفاتر خواهد بود. حسابرسان تمام حسابها را، در صورت لزوم، به دفتر کل ردیابی و مغایرت‌گیری می‌کنند.

درخواست تأییدیه بانک را به منظور اثبات وجوه نقد به بانکها ارسال کنید

یکی از هدفهای حسابرسان، اثبات اعتبار مبلغی است که بعنوان وجوه نقد در ترازنامه منعکس می‌باشد.

راه‌کار مستقیم برای دستیابی به این هدف، دریافت تاییدیه از بانک درباره وجوه نزد بانک، شمارش موجودی صندوق و تهیه صورت مغایرات بین صورتحسابهای ارسالی از بانک و مدارک حسابداری است.

دریافت تاییدیه به مبالغ موجود نزد بانک از طریق مکاتبه مستقیم با مسئولین بانک معمولاً در تمام کارهای حسابرسی صورت می‌گیرد، حتی در مواردی که صورتحسابهای ارسالی از بانک در پاکتهای باز نشده به دست حسابرسان میرسد.

این درخواست تأییدیه در دو نسخه تهیه می‌شود که نسخه اول آن باید توسط بانک به آدرس محل کار حسابرسان ارسال گردد و نسخه دوم آن، نزد بانک باقی می‌ماند.

مشخصات حسابها، وامها و دیگر معاملات بانکی روی درخواست استاندارد تاییدیه بانکی تحریر می‌شود تا کار تاییدیه آنها توسط مسئولین بانک آسانتر گردد. بدین ترتیب تاییدیه دریافتی اساساً اعتبار اطلاعات ثبت شده در مدارک حسابداری را تعیین می‌کند و تاییدیه می‌تواند سبب کشف حسابها، یا سایر معاملات بانکی دیگری نیز بشود.

یکی از بخشهای مهم درخواست تاییدیه، تقاضای افشای کلیه بدهیهای شرکت به بانک است این تقاضا سبب می‌شود علاوه بر تایید وجود داراییها، هرگونه بدهی به بانک که در دفاتر شرکت ثبت نشده است نیز آشکار گردد. حتی در مواردی که صورتحسابهای بانکی و چکهای پرداخت شده مستقیماً به دست حسابرسان می‌رسد، دریافت تاییدیه بانک ضروری است.

صورت مغایرت بانک را به تاریخ ترازنامه از صاحبکار دریافت کنید و لزوم مغایرت‌گیری فعالیتهای بانکی را برای ماه‌های دیگر نیز بررسی نمایید.

تعیین وضعیت وجوه نقد شرکت در پایان دوره مالی مستلزم مغایرت‌گیری بین مانده طبق صورتحساب بانک به آن تاریخ و مانده طبق مدارک حسابداری صاحبکار است. اگر چه حسابرسان ممکن است اجرای عملیات حسابرسی را تا مدتی پس از پایان دوره مالی شرکت شروع نکنند، اما صورت مغایرات را به تاریخ ترازنامه که شرکت تهیه کرده است، بررسی می‌کنند. تهیه صورت مغایرات بانکی به شکلهای زیادی صورت می‌گیرد. شکلی که بیشتر مورد استفاده حسابرسان قرار می‌گیرد با مانده طبق صورت‌حساب بانک شروع و به مانده اصلاح نشده طبق مدارک حسابداری ختم می‌شود.

تطبیق مانده دفتر کل با صورتحساب بانک به هیچوجه پایان رسیدگی حسابرسان به موجودیهای نزد بانک نیست. حسابرسان باید چکهایی را که از صدور آنها یکسال می‌گذرد اما هنوز به بانک ارائه نشده پی‌جویی کنند این چکهای صادره که به بانک ارائه نشده‌اند سبب تضعیف سیستم کنترل داخلی می‌شوند که شرکتها بهتر است اینگونه جک ها را با بدهکار کردن "حساب وجوه نقد"و بستانکار کردن "حساب حقوق دستمزد مطالبه نشده"یا یک حساب بدهی خاص از جریان خارج کنند. در مواردی که حسابرسان تشخیص دهند که سیستم کنترل داخلی وجوه نقد ضعیف است می‌توانند از صورت مغایرت چهار ستونی برای مغایرت‌گیری استفاده کنند. صورت مغایرات چهار ستونی در اصل یک روش کشف تقلب است که می‌تواند برای ماه آخر سال یا ماههای انتخابی در طول سال مورد رسیدگی، انجام گیرد. در ستون اول مانده‌های ابتدای ماه را طبق صورتحساب بانک و طبق دفاتر،مطابقت می‌دهد ستون چهارم، مانده‌های پایان ماه را و ستون دوم وجوه دریافتنی بانک  و ستون سوم چکهای پرداخت شده توسط بانک پس از تکمیل آن باید جمع‌های هر چهار ستون را امتحان و ریز اقلام استفاده شده در این صورت را اثبات کنند. برای اثبات وجوه دریافتنی، وجوه واریزی طبق صورتحساب بانک باید با وجوه دریافتی طبق دفاتر حسابداری مقایسه شود و جمع دریافتها با جمع وجوه واریزی و تاریخ هر واریز به بانک با تاریخ دریافت همان وجوه توسط شرکت مقایسه می‌شود.

یکی از راههای پنهان کردن اختلاس از وجوه دریافتی، بستانکار کردن معین بدهکاران و بدهکار کردن حساب "تخفیفات و برگشت از فروش" و نه حساب وجوه نقد است.


هرگونه شکل یا مبلغ گزاف یا غیرعادی در وجه اشخاص وابسته را پی‌جویی کنید:

هر چک با مبلغ کلان یا غیرعادی که در وجه مدیران، کارکنان شرکت، شرکت های وابسته که به منظور نقدشدن صادر شده است را حسابرسان با دقت بررسی کنند تا مشخص شود که اینگونه چکها (الف) دارای مجوز لازم بوده و به درستی ثبت دفاتر شده‌اند و (ب) بطور کافی در صورتهای مالی شرکت افشا شده است.

چگونگی ارائه و کفایت افشای وجوه نقد را در صورت‌های مالی ارزیابی کنید:

رقم وجوه نقد مندرج در ترازنامه باید تنها وجوهی را شامل باشد که برای عملیات جاری شرکت در دسترس باشد. بسیاری از استفاده‌کنندگان صورتهای مالی چندان علاقه‌ای به تفکیک وجوه نقد بر حساب بانک‌های طرف حساب شرکت یا حتی، تفکیک بین وجوه نزد بانک یا موجود در صندوق ندارد در نتیجه وجوه نقد نزد بانک و موجودی صندوق که برای پرداخت‌های عادی شرکت آماده می‌باشد، بطور یکجا در ترازنامه منعکس می‌شود.

موجودی‌های محدودیت‌دار نزد بانک نباید جزء وجوه نقد باشد. موافقتنامه‌های مربوط به مانده‌های جبرانی باید افشا شود.

حساب‌آرایی
اصطلاح حساب‌آرایی به اعمالی گفته می‌شود که قبل از تاریخ ترازنامه صورت می‌گیرد تا وضعیت نقدینگی را بهبود بخشند یا اعمالی که بهبود تصویر مالی شرکت را سبب گردد.

رسیدگی ضمنی به وجوه نقد:

مؤسسات حسابرسی کوشش می‌کنند روشهای رسیدگی به وجوه نقد را که امکان اجرای آن پیش از پایان سال مالی وجود دارد در طول سال اجرا کنند تا از تراکم کار رسیدگی در ایام بلافاصله پس از پایان سال مالی جلوگیری شود. بدین ترتیب رسیدگی به وجوه نقد در پایان سال مالی می‌تواند به آزمون‌های محتوایی، دریافت تاییدیه مانده حساب بانکی، و... محدود شود.

اوراق بهادار قابل داد و ستد:

با اهمیت‌ترین سرمایه‌گذاری‌ها از دیدگاه حسابرسان، سهام و اوراق قرضه است، چون بیش از سایر گونه‌های سرمایه‌گذاری، در شرکت‌ها یافت می‌شود و معمولاً ارزش ریالی آنها بیش از سایر سرمایه‌گذاری‌هاست.

سرمایه‌گذاری وجوه نقد بدون استفاده در اوراق بهادار قابل داد و ستد، نشانه مدیریت خوب است. اینگونه سرمایه‌گذاری‌ها به منزله وجوه نقد تلقی می‌شود که با وجود ایجاد بازیافتی با نرخ ثابت، در هر زمان و به سرعت قابل نقدشدن است.

سرمایه‌گذاری در اوراق بهاداری که به منظور کنترل یا کسب نفوذ در شرکت‌های وابسته انجام می‌شود نباید تحت عنوان اوراق بهادار قابل داد و ستد طبقه بندی شود.

هدفهای حسابرسان از رسیدگی به اوراق قابل داد و ستد:









ماهیت سیال اوراق بهادار قابل داد و ستد، امکان سوء استفاده از آنها را افزایش می‌دهد.

کنترل های داخلی اوراق بهادار قابل داد و ستد:







تفکیک وظایف حفاطت و امور دفتر داری داراییها در بسیاری از شرکت ها با استفاره از مسئول مستقلی برای امور حفاظت،مانند بانک ها، صندوق های امانات، صورت می‌گیرد.

حسابرسان گاه به مواردی بر خورد می‌کنند که اوراق بهادار به نام یکی ار مسئولان شرکت یا کارکنان است نه به نام شرکت. بریهی است، به نام شرکت بودن اوراق بهادار احتمال نقل و انتقال آنها یا استفاده غیر مجاز از آنها،به عنوان وثیقه را کاهش می‌دهد.

حسابرسان داخلی یا یکی از مسئولین شرکت باید در فواصل زمانی کوتاه و به طور مرتب اوراق بهادار موجود را بازرسی، شماره سریال و دیگر مشخصات آنهارا با مدارک حسابداری مقایسه کند و حسابهای معین اوراق بهادار را با دفتر کل مطابقت دهد. این روش، مکملی است برای کنترل داخلی مربوط به تفکیک وظایف صدور مجوز، دفتر داری و حفاظت(داراییها)

برنامه حسابرسی اوراق بهادار:

الف)سیستم کنترل داخلی اوراق بهادار را ارزیابی کنید:







ب)آزمون های محتوای معاملات و مانده های پایان سال اوراق بهادار را اجرا کنید :











هدفهاي آزمونهاي عمده محتواي اوراق بهادار
صورت ريز اوراق بهادار و حسابهاي مربوط را دريافت كنيد و با دفتر كل تطبيق دهيد        صحت محاسبات رياضي
اوراق بهادار موجود را بازرسي كنيد

براي اوراق بهادار اماني نزد ديگران تأييديه دريافت كنيد
اعتبار (وجود و مالكيت)
خريد و فروش اوراق بهادار طي سال را سندرسي كنيد

ارزش بازار اوراق بهادار را تعيين كنيد
اعتبار (وجود و مالكيت) ارزشيابي
روش حسابداري اوراق بهادار را ارزيابي كنيد        ارزشيابي چگونگي ارائه و افشا
چگونگي ارائه و افشا را در صورتهاي مالي ارزيابي كنيد        چگونگي ارائه و افشا


روش هاي حسابرسي و كاربرگ ها

كاربرگ هاي سيستم كنترل داخلي مي تواند شامل  نمودگر، پرسش نام يا شرح نوشته باشد. معاملات انتخابي از خريد و فروش اوراق بهادار در سيستم حسابداري رديابي مي شود تا اعمال شدن واقعي كنترل ها اثبات گردد.

در شركت هاي بزرگ، حسابرسان داخلي ممكن است بطور سر زده تمام اوراق بهادار متعلق به شركت را كه در صندوق امانات بانك يا هر جاي ديگر نگهداري مي شود، بازرسي كنند. حسابرسان مستقل مي توانند صورت ريز اوراق بهادار را به تاريخ معيني كه حسابرسان داخلي تهيه كرده اند را با حساب هاي معين اوراق بهادار و كاربرگ هاي حسابرسي قبل خود تطبيق دهند. گزارش كتبي معاملات اوراق بهادار يكي از ابزارهاي پر ارزش سيستم كنترل داخلي جهت ارزيابي مي باشد. حسابرسان موجودي اوراق بهادار پايان سال سيستم مالي را بازرسي و شمارش مي كنند، از به نام بودن آنها اطمينان حاصل مينمايند و شماره سريال آنها را با يادداشتهاي حاصل از رسيدگيهاي قبلي خود مقايسه ميکنند، اين کار وجود و مالکيت اوراق بهادار را اثبات مينمايد . بهترين زمان جهت رسيدگي مزبور پايان سال مالي شرکت ميباشد.

بيشترين مقدار اوراق بهادار متعلق به صاحبكار، اغلب براي نقل و انتقال يا حفاظت نزد بانك ها يا كارگزاران نگهداري مي شود که جهت اطمينان از وجود آنها ميبايست از طريق ارسال تاييديه به بانک استعلام شود.

جهت حصول اطمينان از انقطاع کامل و مناسب معاملات مي بايست معاملات مربوط به اوراق بهادار را براي 2 يا 3 هفته بعد از تاريخ ترازنامه نيز بررسي گردد.

نرخ هاي جاري بازار براي تمام اوراق بهادار متعلق به صاحبكار بايد توسط حسابرسان و بر اساس نرخ بندي بورس اوراق بهادار تهيه و در كاربرگ هاي حسابرسي درج گردد.

جهت اطمينان از محاسبه و ثبت صحيح درآمد حاصل از اوراق قرضه ميبايست باعنايت به نرخ اين اوراق محاسبات سود توسط حسابرسان انجام گيرد همچنين ميتوان از اطلاعات بورس اوراق بهادار جهت اعلام و مبلغ سودهاي سهام شرکتها کمک گرفت.

نرخهاي جاري بازار براي تمام اوراق بهادار متعلق به صاحبكار بايد توسط حسابرسان و بر اساس نرخ بندي بورس اوراق بهادار تهيه و در كاربرگهاي حسابرسي درج گردد. ارائه سرمايه گذاري در سهام سرمايه قابل داد و ستد در صورتهاي مالي كه در زمان حاضر، طبق بيانيه استاندارد حسابداري مالي شماره 12 صورت مي گيرد بايد به اقل بهاي تمام شده يا ارزش بازار در تاريخ ترازنامه باشد1.

سرمايه گذاريهاي ثبت شده به روش ارزش ويژه:

سرمايه گذاري در آن گروه از سهام عادي شركتها كه نفوذ قابل ملاحظه اي را بر عمليات و رويه هاي مالي شركت سرمايه پذير به وجود مي اورد بايد با استفاده از روش ارزش ويژه ثبت شود. مالكيت 20 درصد از سهام با حق راي شركت سرمايه پذير به عنوان نشانه اي كلي از اين است كه شركت سرمايه گذار مي تواند نفوذ قابل ملاحظه اي را بر شركت سرمايه پذير اعمال كند، مگر آن كه خلاف آن ثابت شود. عواملي چون عضويت شركت سرمايه گذار در هيأت مديره شركت سرمايه پذير و وجود معاملات عمده بين دو شركت نيز به عنوان وجود نفوذ قابل ملاحظه محسوب مي گردد.

حسابرسان در اين روش بايد درباره صحت ثبت اوليه، تعديلات صورت گرفته و همچنين ثبت درآمد بعدي سرمايه گذاريها در دفاتر مطمئن شوند. شواهد مزبور معمولاَ از صورتهاي مالي حسابرسي شده شركت سرمايه پذير كسب مي شود.


منشاء حسابهای دریافتنی:

حسابهای دریا علاوه بر اینکه شامل مطالبات از مشتریان است شامل انواع دیگر مطالبات از جمله وامهایی که به مدیران کارکنان شرکتها وغیره داده میشود نیز است.

منشاء اسناد دریافتنی:

اسناد دریافتنی در معاملات عمده به کار گرفته میشود.واحدهای صنعتی و بازرگانی از اینگونه اسناد برای فروش کالاهای خود به طور نسیه استفاده میکنند.

یک هدف تعیین اعتبار دریافتنیها با تعیین واقعی بودن مطالبات از مشتریان و تعیین رعایت یا عدم رعایت اصول حسابداری برآورده میشود.

کنترل داخلی حسابهای دریافتنی:

کنترل داخلی به فعالیتهای فروش میپردازد.تفکیک وظایف در کنترل داخلی  مسئولیتهایی از جمله :تهیه سفارش (مستلزم روش اجرایی است)-تصویب اعتبار مشتری(توسط مدیر ارائه میشود و زیر نظر معاون است)-کنترل فروش و برگشت از فروش-صدور و حمل کالا(در انبارها ساخته میشودو توسط انباردار ارائه میشود)-تهیه صورت حسابها(صورت حسابها قبل از ارسال به مشتری باید از لحاظ درستی قیمت-شرایط اعتباریو هزینه حمل بررسی شودوبعد به دفتر کل انتقال داده شود)-نگهداری حساب کنترل ونگهداری حساب بدهکاران و صدور مجوز را بر عهده دارد.

کنترل داخلی اسناد دریافتنی:

تفکیک وظایف یکی از اجزای سیستم کنترل داخلی است که شامل دو مورد است:1دسترسی نداشتن مسئول به وجوه نقد 2 صدور مجوز برای قبول اسناد دریافتنی.



قبول وحذف اسناد دریافتنی مستلزم تایید کتبی مقام مسئول در شرکت امکان پذیر است با این روش احتمال تنظیم وبه حساب گرفتن اسناد غیر واقعی به منظور پوشش سرقت از وجوه نقد کاهش می‌یابد.

چنانچه واحد حسابرسی داخلی شرکت هر چند یکبار تاییدیه اسناد دریافتنی را مستقیما" از متعدهای آنها دریافت کندف حفاظتی را که روش تایید اسناد توسط مدیریت به وجود می‌آورد، چند برابر می‌نماید.

روشهای کنترل رضایتبخش برای ثبت دریافتها مستلزم درج تاریخ دریافت،مبلغ دریافتی ومانده پرداخت نشده سند در پشت همان سند وبستانکار کردن متعهد سند در دفتر اسناد دریافتنی است .

گزارش های ماهانه که معمولا مبالغ وصول شده طی ماه،اسناد دریافت شده فاسناد فروخته شده (تنزیل شده ) ودرآمد بهره را نیز نشان می‌دهد سبب تقویت کنترلهای داخلی اسناد دریافتنی می‌شود.

سیستم کنترل داخلی وکامپیوتر

سیتم کامپیوتری امکان کنترل اعتبار مشتری، ثبت معاملات فروش،تهیه فاکتورهای فروش،به روز کردن حساب بدهکاران وثبت موجودیهای کالا را به طور همزمان فراهم می‌آورد. اما حسابرسان باید از امکان هر گونه تغییرات غیر مجاز در برنامه ها وپرونده ها توسط کارکنان جلوگیری کنند.

کاربرگهای حسابرسی  













روشهای حسابرسی دریافتنیها ومعاملات فروش

الف –سیستم کنترل داخلی دریافتنیها وفروشها را ارزیابی کنید







نمونه ای از کنترل ها عبارتند از:











ب- آزمونهای محتوای دریافتنیها ومعاملات فروش را اجرا کنید

























آزمونهای اضافی کنترلها را اجرا کنید.

الف- تمام جنبه های عمده نمونه ای از معاملات فروش را رسیدگی کنید.

اندازه نمونه ومعاملاتی که باید درآن گنجانده شود می‌تواند با تکنیکهای نمونه گیری آماری یا غیر آماری(قضاوتی )تعیین گردد.حسابرسان اغلب از برنامه های عمومی حسابرسی استفاده می‌کنند.

بازبینی (اثبات ) معاملات فروش انتخابی برای آزمون می‌تواند با مقایسه سفارش خرید مشتری، سفارش فروش صاحبکار ونسخه ای از فاکتور فروش با یکدیگر آغاز شود.مشخصات وتعداد اقلام موجود در این سه مدرک به مدارک حمل کالا ردیابی می‌گردد. امضای مدیر فروش به عنوان تصویب اعتبار مشتری باید روی سفارش فروش وجود داشته باشد.

صحت محاسبات ریاضی هر فاکتور فروش وهمچنین تاریخ هر فاکتور باید با تاریخ مدارک حمل کالا وثبت در معین بدهکاران مقایسه گردد.

درستی قیمتهای مندرج درفاکتور فروش می‌تواند ازطریق مقایسه آنها با فهرستهای بها، کاتالوگها یا ... اثبات گردد. حسابرسان پس از اثبات درستی هر فاکتور فروش،آن را به روزنامه فروش ردیابی می‌کنند.

جمعهای روزنامه فروش، امتحان وسپس به حساب فروش در دفتر کل ردیابی می‌شود.

حسابرسان هنگام ازمون معاملات فروش باید مراقب کالاهای ارسالی به طور امانی باشند که جزءفروشها منظور نشده باشد.

وجود حسابهای بدهکاران با مبلغ بدهکار هنگفت وبستانکارهای متعدد با مبالغ کوچک در معین بدهکاران، نشانه ای است از حمل کالا بطور امانی ودریافت مبالغ پس از هر فروش کالا که توسط حق العملکار صورت گرفته است . برگشت از فروشهای فراوان وبا مبالغ بالا نیز نشانه دیگری از ارسال کالا بطور امانی است .

وجود یک سیاست روشن برای اعطای تخفیفات نقدی فروش، عنصری ضروری برای سیستم کنترل داخلی معاملات فروش است .

راه دیگر حصول اطمینان از درستی تخفیفات نقدی فروش، تجزیه وتحلیل دریافتهای هر ماه از بدهکاران، تخفیفات اعطایی در هر ماه ونسبت تخفیفات به وصولیهاست .مقایسه نسبت تخفیفات نقدی به خالص فروش نسیه از دوره ای به دوره دیگر نیز اقدام مفیدی است که می‌تواند اختلافات فاحش را آشکارسازد.



استقرار کنترلهای موثر برروی نقل و انتقالات کالا بین شرکتهای وابسته یا شعبه های شرکت،مستلزم همان روشهای رسمی تنظم صورتحساب،حمل ونقل وارسال کالا و وصول مطالبات مربوط به فروشهای به اشخاص غیر وابسته است. از این رو، این گونه نقل وانتقالات اغلب به عنوان فرزش قطعی ثبت میشود .اما هنگام  تلفیق عملیات شرکت در صورت سود و زیان، روشن است که هر گونه فروش به اشخاص خارج از شرکت نباشد نباید به عنوان فروش شرکت منطور شود .

ب-نمونه ای از مدارک حمل و ارسال کالا را با فاکتور های فروش مربوط مقایسه کنید.

حسابرسان برای حصول اطمینان از صورتحساب شدن تمام کالاهای حمل شده باید نمونه ای از مدارک حمل صادر شده طی سال را دریافت و با فاکتور های فروش مربوط مقایسه کنند . در این آزمون باید کنترل شماره ترتیب مدارک حمل مورد تاکید ویژه قرار گیرد . مدارک حمل باطل شده باید علامت گذاری و حفظ شده باشد . چنانچه این کنترل اعمال نشود از بین رفتن عمدی یا سهوی مدارک حمل، پیش از تنپیم فاکتور فروش می‌تواند کشف نشده باقی بماند .

پ- چگونگی استفاده و صدور مجوز اعلامیه های بستانکاران را بررسی کنید .

تمام تخفیفات اعطایی به مشتریان بابت برگشت یا نابابی کالا باید همواره اعلامیه های بستانکارانی باشد که دارای شماره ترتیب و توسط مسولی از شرکت امضا شده باشد که مسولیتی در امور وجوه نقد یا دفتر معین بدهکاران به عهده نداشته باشد.داشتن سیستم کنترل داخلی در مورد تخفیفات اعطایی بابت کالا های برگشتی مستلزم آن است پیش از اعطای تخفیف کالای برگشتی مورد رسیدگی قرار گیرد و اعلامیه بستانکار نیز حاوی شماره ترتیب و تاریخ گزارش دریافت کالای برگشتی باشد .

حسابرسان علاوه بر بر حصول اطمینان از وجود مجوز مناسب برای اعلامیه های بستانکاران باید آنها را همانند فاکتور های فروش مورد آزمون قرار دهند، قیمتها،مبالغ و مجمع اعلامیه ها باید کنترل شود، ونقل از روزنامه برگشتیهای فروش یا سایر دفاتر و مدارک حسابداری به حسابهای معین بدهکاران، ردیابی شود.

ت- تعدادی از نوار های صندوق و برگه های فروش را با روزنامه فروش مغایرت گیری کنید .

حسابداران در حسابرسی صاحبکار با فروشهای نقدی عمده می‌توانند تعدادی از جمع های روزانه روزنامه فروش را با جمع صندق یا نوار های صندوق مقایسه کنند .

شماره ترتیب تمام برگها فروش مربوط به دوره های انتخاب شده باید کنترل شود



بعداز تکمیل کردن روش  بالا باید میزان احتمال خطر کنترل را برای هر ادعای مندرج در صورتهای مالی که به دریافتیهای و معاملات فروش مربوط می‌شود، تعیین کنند . حسابرسان در این راه، نقاط ضعف مستلزم گسترش آزمونهای محتوا و نقاط قوی را که سبب محدود کردن درآزمونهای مزبور می‌شود،شناسایی می‌کنند . سیاستهای و روشهای کنترل داخلی که بر آورد حسابرسان از خطر کنترل مربوط به انواع ادعاهای مندرج در صورتهای مالی،اثر گزار است .

ب- آزمونهای محتوا



جدول سنی بدهکاران تجاری بطور معمول توسط کارکنان صاحبکار و اغلب به شکل گزارش کامپیوتری به تاریخ پایان سال مالی تهیه می‌شود .جدول سنی دارای عمر بدهکاران و بر آورد زیانهای احتمالی (مطالبات مشکوک الوصل)می باشد و ستونی برای کنترل اطلاعات مربوط به تاییدیه بدهکاران را نیز دارد .تهیه صورت خلاصه ای با این همه مراحل رسیدگی به دریافتیها، آن هم تنها در یک کاربرگ،فقط در شرکتهای کوچک با مشتریان اندک امکان پذیر است. چنانچه صاحبکار علاوه بر بدهکاران تجاری،مطالبات دیگری نیز داشته باشد حسابرسان باید صورت تجربه و تحلیل آنها را از صاحبکار دریافت کنند.

در مواردی که جدول سنی بدهکاران یا صورت تجزیه و تحلیل سایر بدهکاران توسط صاحبکارتهیه و به حسابرسان اراه می‌شود،حسابرسان باید آنها را بررسی و کنترل کنند . حدود مناسب این بررسی و کنترل را میزان کفایت سیستم کنترل داخلی دریافتیها تعیین می‌کند . حسابرسان بایدجمع عمودی،جمع افقی و عمر بدهکاران را امتحان کنند. در آزمون عمر بدهکاران،آزمون تعدادی از مطالبات سررسید نشده و سررسید گذشته دارای اهمیت است .



کارکنان صاحبکار می‌توانند صورت  ریز اسناد دریافتنی را تهیه و با دفتر کل نیز تظبیق دهند. اطلاعات مندرج شامل نام متعهد،تاریخ صدور،تاریخ سررسید، مبلغ و نرخ بهره است .



بازرسی اسناد دریافتنی باید همزمان با شمارش موجودی صندوق و سایر اوراق بهادار انجام پذیرد تا از پنهان ماندن کسری ها جایگزین شده با اسناد واهی پیشکیری شود .اوراق بهاداری که به عنوان وثیقه به شرکت تسلیم شده باید بازرسی گردد و اوراق بهاداری که قابل انتقال است تا اتمام شمارش و بازرسی تحت کنترل باشد .اسناد دریافتنی صاحبکار ممکن است در زمان حسابرسی نزد دیگران باشد که دریافت تاییدیه از اشخاصی که اسناد نزد آنان است به عنوان جایگزینی تلقی میشود .



مکاتبه مستقیم با بدهکاران، اساسی ترین و موثر ترین اقدام برای اثبات حسابها و اسناد دریافتنی است . حسابرسان با تاییدیه یک حساب دریافتنی ثابت می‌کنند که مشتری مربوط وجود دارد . نمونه ای از مواردی که گاه دریافت تاییدیه غیر ممکن است، فروش به دستگاههای دولتی میباشد .حسابرسان در چنین مواردی بایداز سایر رزشهای حسابرسی مانند، رسیدگی به قرارداد ها،سفارشهای خرید، مدارک حمل، فاکتور های فروش، دریافتیهای بعد از تاریخ تراز نامه و سایر شواهد و مدارک استفاده کنند.یکی از جنبه های مهم تاییدیه حسابها و اسناد دریافتنی، تعیین آدرس بدهکاران است.


درخواست های تأییدیه مثبت و منفی :

دریافت نیسای شرکت می‌تواند از دو راه مستقیماً به تأیید بدهکاران برسد. در هر دو راه صاحبکار بطور رسمی از بدهکاران می‌خواهد که بدهی خود را تأیید کند هر چند که کنترل تمامی فرآیند دریافت تأییدیه با حسابرسان مستقل است .

روش دریافت تأییدیه مثبت عبارت است از ارسال درخواست کتبی برای بدهکار که درستی مبلغ مندرج در آن را بطور مستقیم به حسابرسان اعلام دارد.

روش تأییدیه منفی شامل درخواستی است کتبی از بدهکاران که تنها در صورت عدم مطابقت بدهی آنان با مبلغ مندرج در آن باید پاسخ دهند درخواست تأییدیه منفی می‌تواند به عنوان یک مهر مخصوص یا برچسب روی صورت حساب باشد .

قابلیت اطمینان و اتکای بیشتر تأییدیه مثبت از این واقعیت ناشی می‌شود که در صورت دریافت نکردن پاسخ حسابرسان نیست به ضرورت پی جویی بیشتر هوشیار می‌شوند. در موارد استفاده از تاییدیه منفی دریافت نکردن پاسخ به معنای تایید مبلغ طلب تلقی می‌شود. هزینه ارسال درخواست تاییدیه منفی به مراتب کمتر از درخواست تاییدیه مثبت است.

استفاده از فرآیند دریافت تاییدیه در بیشتر موارد حسابرسی، به دریافت تاییدیه ازنمونه ای از حسابهای دریافتی محدود می‌شود. نمونه باید عموماً به اندازه ای بزرگ باشد که بخش اعظم مبلغ ریالی مجموعه حسابهای دریافتی را دربرگیرد.

چنانچه حسابهای دریافتی یک دارایی با اهمیت باشد، اندازه نمونه نیز باید نسبتاً بزرگ باشد.

برآورد خطر کنترل

برآورد خطر کنترل توسط حسابرسان عامل دیگری است که باید در نظر گرفته شود. ضعف سیستم کنترل داخلی، اندازه نمونه  بزرگتری نسبت به وجود سیستم کنترل داخلی قوی را می‌طلبد. نتایج حاصل از تاییدیه های دریافتی در سال های قبل، راهنمای دیگری است برای تعیین اندازه نمونه سال جاری توسط حسابرسان ؛ سرانجام انتخاب بین تاییدیه مثبت و تاییدیه منفی بر اندازه نمونه اثر می‌گذارد. در انتخاب حسابهای دریافتی برای ارسال درخواست تاییدیه، روال معمول این است که برای حسابهای دریافتی با مانده بزرگتر از یک مبلغ معین و حسابهای انتخابی بطور تصادفی از بین سایر حسابهای دریافتی، درخواست تاییدیه ارسال شود.

اختلاف های مشاهده شده در پاسخ های مشتریان :

حسابرسان باید اختلاف های عمده ای را که مشتریان اعلام می‌دارند، پیگیری و رفع نمایند. بیشتر اینگونه اختلاف ها از تفاوت زمانی در ثبت وجوه دریافتی یا معاملات فروشی ناشی می‌شود یا در اثر برداشت نادرست مشتری از تاریخی که مورد درخواست تاییدیه است به وجود می‌آید.

تا اینجا مشخص شده است که بعضی از حسابها با مانده غلط ممکن است در نمونه انتخابی برای دریافت تاییدیه منظور نشده باشد و پاسخی از بدهکاران با مانده حساب غلط نیز ممکن است دریافت شود. سرانجام این خطر نیز وجود دارد که مشتریانی بدون مطابقت مانده مندرج در درخواست تاییدیه با مانده دفاتر خود اقدام به تایید مبلغ بدهی بکنند. اینگونه پاسخ ها، به غلط احساس امنیتی را در حسابرسان ایجاد می‌کند. بهرحال و باوجود اینکه خطرها تایید حسابهای دریافتی شواهد ارزشمندی را فراهم می‌آورد و صرف بخش مهمی از کار حسابرسان است.

بررسی و تایید حسابها و اسناد دریافتی حذف شده به عنوان غیر قابل وصول:

چنانچه حسابها و اسناد دریافتی عمده ای در طول سال به عنوان غیر قابل وصول از دفاتر حذف شده باشد حسابرسان باید از وجود مجوز لازم برای حذف آنها اطمینان یابند. در صورت نبود روش های مناسب صدور مجوز برای حذف از دفاتر هریک کارکنان نادرست از شرکت می‌تواند سرقت وجوه نقد را تنها با ایجاد یک حساب اسناد دریافتی یا بدهکاران و سپس حذف آن به عنوان غیر قابل وصول برای همیشه پوشیده بدارند.

انقطاع معاملات فروش در پایان سال را بررسی کنید:

یکی از ساده ترین راه های پستکاری مدارک و دفاتر حسابداری، بازنگه داشتن دفتر روزنامه فروش پس از تاریخ ترازنامه و ثبت فروش های پس از آن تاریخ به عنوان فروش سال مورد رسیدگی است. هدف اینگونه ثبت های گمراه کننده نشان دادن تصویر مالی بهتر از واقعیت است. انگیزه دیگر برای بیشتر نشان دادن مبلغ فروش سالانه هنگامی پدید می‌آید که فروش مبنای محاسبه پاداش و کمیسیون کارکنان قرار می‌گیرد. یکی از استفاده های نادرست موثر بر حسابهای دریافتی، بازنگه داشتن دفتر روزنامه صندوق پس از تاریخ ترازنامه است.




موثر ترین کاری که حسابرسان می‌توانند برای اثبات درستی "درآمد بهره " انجام دهند، محاسبه مستقل درآمد بهره اسناد دریافتنی در طول سال مورد رسیدگی است . کاربرگ تجزیه و تحلیل اسناد دریافتنی باید نرخ بهره و تاریخ صدور هریک از اسناد را مشخص کند . چنانچه بهره کسب شده طی سال طبق محاسبات حسابرسان با بهره کسب شده مندرج در مدارک و دفاتر حسابداری مطاقبت نداشته باشد، حسابرسان باید حساب مربوط را در دفتر کل مورد تجزیه و تحلیل قرار دهند . حسابرسان برای بازبینی محاسبات بهره اسناد در موسسات مالی یا صاحبکاران با اسناد دریافتنی فوق العاده زیاد تنها می‌توا نند  نمونه ای از اسناد دریافتنی را مورد بررسی قرار دهند . علاوه بر این حسابرسان باید با استفاده از میانگین موزون نرخهای بهره و میانگین مانده حساب اسناد دریافتنی درطول سال، منطقی بودن جمع بهره کسب شده را آزمون کنند .



برای آنکه صورتهای مالی، وضعیت مالی شرکت را بطور مطلوب نشان دهد، دریافتنی ها باید به خالص ارزش بازیافتنی یعنی ارزش دریافتنی ها طبق حسابهای دفتر کل منهای ذخیره کافی بابت حساب ها و اسناد دریافتنی مشکوک الوصول در صورتهای مزبور منعکس شود . اندازه گیری صحیح سود مستلزم مطاقبت درآمدها با هزینه های مربوط است . بهترین شواهدی که حسابرسان می‌توانند درباره قابلیت وصول حسابها و اسناد دریافتنی کسب کنند، پرداخت کامل بدهی توسط مشتریان در تاریخی پس از تاریخ ترازنامه است . حسابرسان باید این گونه دریافتی های صاحبکار را در کاربرگهای حسابرسی ثبت کنند .

حسابرسان برای حصول اطمینان از کفایت برآوردهای مدیریت از ذخیره مطالبات مشکوک الوصول می‌توانند اقدامات زیر را انجام دهند :

الف - میزان اعتبار بدهکاران بدحساب یا با مبلغ بدهی زیاد را پی جویی کنند . یک حساب با مانده بسیار زیاد ممکن است بخش اعظم مانده حسابهای دریافتنی را تشکیل دهد .

ب - موارد اختلاف آشکار شده از طریق تاییدیه ها را از لحاظ مبالغ مورد اختلاف یا هر گونه نشانه دیگری از غیرقابل وصول بودن طلب، مورد بررسی قرار دهند .

پ - حساب هایی را که بر اساس روشهای بالا مشکوک الوصول تشخیص می‌دهند، فهرست کنند .

نام مشتری، مبلغ مشکوک الوصول و دلایل مشکوک الوصول بودن آنها را نیز در این فهرست بیاورند.

ت - وضعیت حساب های عمده مشکوک الوصول را با مدیراعتبارات صاحبکار بررسی کنند، نتیجه اقدامات انجام شده برای وصول این مطالبات را تعیین نمایند و نظر مدیر اعتبارات را نسبت به وصول نهایی آنها جویا شوند و این نظر را در مورد میزان قابل وصول هر یک از مانده های مورد نظر، در کاربرگ مطالبات مشکوک الوصول منعکس کنند و زیان برآوردی حسابهای مشکوک الوصول را تعیین نمایند .



حسابرسان باید درباره گرو بودن یا واگذاری حسابها و اسناد دریافتنی، بطور مستقیم از مدیریت صاحبکار پرس و جو کنند . تا ییدیه بانک می‌تواند شواهد مربوط به گرو بودن حسابها و اسناد دریافتنی را فراهم کند زیرا درخواست تا ییدیه حاوی استعلام درباره وثایق وام های بانکی نیز می‌باشد . تجزیه و تحلیل حساب

هزینه های بهره ممکن است هزینه های متحمل شده بابت گرو گذاری دریافتنی ها نزد موسسات مالی اعتباری را فاش سازد .



وام های پرداختی شرکت به مدیران، اعضای هیات مدیره، سهامداران و سایر وابستگان مستلزم توجه ویژه حسابرسان است، زیرا این گونه معاملات اشخاص وابسته معمولا از جمله معاملات عادی و حقیقی محسوب نمی شود . علاوه بر این قوانین موجود یا مفاد اساس نامه شرکت ممکن است پرداخت این گونه وام ها را منع کرده باشد . توجیه پرداخت یک وام با مبلغ زیاد توسط شرکتی که مالی اعتباری نیست از دیدگاه هدفهای تجاری این گونه شرکت ها بسیار دشوار است . حسابرسان در مورد افشای معاملاتی که مدیریت با شرکت انجام می‌دهد در برابر سهامداران، اعتبار دهندگان و دیگرانی که بر صورتهای مالی حسابرسی شده اتکا می‌کنند، مسئولیت دارند . بدیهی است پرداخت این گونه وام ها به مدیران، اعضای هیات مدیره و سهامداران، بیشتر برای رفاه وام گیرندگان است تا سود شرکت وام دهنده . این گونه وام ها به دلیل ویژگی های خاصشان معمولاً کمی پیش از پایان سال تسویه می‌شود و چند روز پس از آن، دوباره تجدید می‌گردد تا بدین ترتیب، از افشای آنها در صورت های مالی جلوگیری شود . در چنین شرایطی این گونه وام های تجدید شده می‌تواند با بررسی اجمالی معاملات مربوط به اسناد و حسابهای دریافتنی پس از تاریخ ترازنامه، توسط حسابرسان کشف شود .



حسابرسان باید مطاقبت ارائه حسابها و اسناد دریافتنی و کفایت افشای موارد مربوط به آ نها را با اصول پذیرفته شده حسابداری مشخص کنند . دریافتنی های از اشخاص وابسته باید جداگانه ارائه و ماهیت ارتباط آنان و مبلغ معاملات مربوط افشا شود . هرگونه شرایط غیر عادی مربوط به دریافتنی ها باید در یادداشت های همراه، افشا گردد . همچنین ذخیره مطالبات مشکوک الصول باید از دریافتنی های مربوط ( در ترازنامه) کسر شود .


www.hesabdar1.ir







آمار بازدیدکنندگان سایت

1624572
امروز
دیروز
هفته جاری
ماه جاری
ماه گذشته
بازدید کل
134
276
410
4998
5920
1624572

آی‌پی شما: 3.95.63.218
امروز: یکشنبه، 01 ارديبهشت 1398 - ساعت: 14:02:38